Sobre a natureza jurídica tributária das
contribuições devidas à Ordem dos Advogados do Brasil
Elaborado em 05.2008.
Leonardo de Oliveira Gonçalves
Procurador do Banco Central em
Brasília (DF). Pós-graduado em Direito Tributário pela Universidade do Sul de
Santa Catarina (Unisul).
SUMÁRIO:
1. Introdução. 2. Tributo: Conceito e classificação. 2.1. Conceito
de tributo. 2.2. Classificação das espécies tributárias. 3. O problema das
contribuições. 3.1 Breve histórico. 3.2. Autonomia das contribuições
frente às taxas e aos impostos. 4. As contribuições corporativas. 5. As
contribuições pagas à Ordem dos Advogados do Brasil: natureza tributária? 5.1.
A OAB vista pelos olhos do Direito Administrativo. 5.2. Comprovação de
sua natureza tributária. 5.3. Efeitos práticos decorrentes da tese perfilhada.
6. Conclusão. 7. Referências.
1. INTRODUÇÃO
O presente estudo se debruça sobre a natureza
jurídica e as regras que regem (ou deveriam reger), à luz do Direito
Tributário, as contribuições anuais pagas pelos advogados brasileiros à Ordem
dos Advogados do Brasil – OAB.
Isso porque, nos termos do art. 149 da Constituição
Federal (dispositivo inserido no Capítulo I do Título VI da Lei Maior,
intitulado Do Sistema Tributário Nacional),
estabeleceu-se à União competência para instituir contribuições de interesse
das categorias profissionais, devendo ser observado o que dispõem os artigos
146, III, e 150, I e III, da Carta Magna, normas que abarcam limites à criação
e majoração de tributos por parte do ente político competente.
Nessa seara, será investigado primeiramente se as contribuições
de interesse das categorias profissionais a que se refere o art. 149 da
Constituição Federal têm ou não natureza tributária, bem como se as
contribuições pagas à OAB (conhecidas como "anuidades") gozam dessa
essência.
Adiante-se, desde logo, que o Superior Tribunal de
Justiça (STJ) tem firme posicionamento no sentido de que todas as contribuições
devidas aos conselhos profissionais possuem natureza tributária, à exceção
exatamente daquelas destinadas à OAB. No presente estudo, portanto, serão
devidamente questionados os motivos que levaram o STJ a encampar tal
entendimento.
Observe-se que a problemática que aqui será exposta
possui grande relevância prática, uma vez que, em se concluindo pela natureza
jurídica tributária das contribuições pagas à OAB, outra não pode ser a
conseqüência senão a de que devem plena obediência às normas arroladas no art.
150 da Constituição Federal (que institui limitações ao poder de tributar). Por
outro lado, caso se infira pela natureza não-tributária das contribuições em
pauta, estar-se-á deduzindo que possuem regime jurídico próprio, o qual pode
ser fixado e alterado pela legislação infraconstitucional com significativa
liberdade.
Percebe-se, por tudo o que foi exposto, que a
metodologia utilizada será a dogmática, com olhos voltados para o que preceitua
o direito positivo brasileiro, aplicado e interpretado pela doutrina e pelos
tribunais pátrios.
2. TRIBUTO: CONCEITO E CLASSIFICAÇÃO.
2.1. Conceito de tributo.
O Código Tributário Nacional achou por bem proceder à
definição de tributo, embora a tarefa de conceituar institutos seja própria da
doutrina e do intérprete, não do legislador [01]. O fato é que o
art. 3º do CTN conceituou tributo como sendo "toda prestação pecuniária
compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua
sanção de ato lícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade
administrativa plenamente vinculada."
Apesar de incorrer em algumas impropriedades técnicas
[02], a definição consolidada no CTN exprime de maneira exemplar o que é tributo.
Tanto é verdade que as definições formuladas por cada um dos principais
doutrinadores brasileiros não se afastam muito da abraçada pelo diploma legal
citado.
Observe-se, por exemplo, o que ensina Luciano Amaro
sobre o instituto em questão:
Tributo é a prestação pecuniária não sancionatória de ato ilícito, instituída em lei e devida ao
Estado ou a entidades não-estatais de fins de interesse público.
Esse conceito afirma a natureza pecuniária da
prestação, que modernamente tem qualificado o tributo; trata-se, pois, de
prestação em moeda.
Registra-se o caráter não sancionatório
do tributo, dele distinguindo-se, portanto, as prestações pecuniárias que
configurem punição de infrações [03]. (...)
Ao dizer que o tributo é prestação instituída em lei
não apenas se contempla o princípio da legalidade do tributo (no sentido de que
cabe à lei instituí-lo, definindo o respectivo fato gerador, o devedor e os
elementos necessários a quantificar a prestação), mas também se sublinha a
origem legal (e não contratual) do tributo. Por isso, não é necessária a
referência à compulsoriedade da prestação tributária.
Ou seja, dizer que a prestação tributária é instituída em lei já expressa que o
nascimento da obrigação tributária não tem por base a vontade dos sujeitos da
relação jurídica, mas sim o comando legal.
(...)
Por fim, nosso conceito especifica o credor da
obrigação: o Estado ou outras entidades não estatais, que persigam fins de
interesse público. Assim, restam excluídas do conceito de tributo certas
prestações, como a de alimentos, ou a de pagar gratificação natalina aos
empregados, não obstante se trate de obrigações impostas pela lei e não de
deveres estabelecidos pela vontade das partes. [04]
Importa transcrever o conceito desenvolvido por José
Eduardo Soares de Melo:
Tributo é a receita pública derivada, de caráter
compulsório, prevista em lei e devida de conformidade com as materialidades e
respectivas competências constitucionais, e pautada por princípios conformadores de peculiar regime jurídico. [05]
A referida definição peca pela incompletude,
vez que deixa de ressaltar o fato de o tributo não ser sanção de ato ilícito.
Ainda assim, nota-se que o conceito elaborado por Soares de Melo contém todos
os elementos enaltecidos pelo art. 3º do CTN, bem como por Luciano Amaro (quais
sejam, pagamento compulsório previsto em lei).
Irretorquível, porém, é o estudo produzido por
Geraldo Ataliba, que elabora a definição jurídica de tributo partindo do núcleo
essencial de toda e qualquer norma jurídica tributária.
Nessa seara, estatui que é comando imprescindível da
norma tributária o mandamento "entregue dinheiro ao estado." [06]
É certo, porém, que nem toda entrega de dinheiro ao
estado se dá por cumprimento de uma norma tributária. Posto isso, Ataliba
identifica outras hipóteses nas quais o sujeito está
obrigado a entregar dinheiro ao estado que não por imposição do direito
tributário. Tais hipóteses são as seguintes: (i) pagamento de multa; (ii) cumprimento de obrigação convencional; e (iii) indenização por dano [07].
Para o propósito que se pretende alcançar, faz-se
necessário estremar a hipótese de pagamento de tributo dos outros três casos
referidos.
A circunstância de o tributo não ser sanção por ato
ilícito o diferencia da multa e da indenização por dano. [08] De
outro lado, o fato de ser obrigação decorrente de lei (ex lege), independentemente da vontade das partes, o
diferencia do cumprimento de obrigação convencional.
De maneira extremamente didática, Geraldo Ataliba
trata com minudências os elementos imprescindíveis à identificação de
determinado instituto jurídico como tributo:
OBRIGAÇÃO – vínculo jurídico transitório, de conteúdo
econômico, que atribui ao sujeito ativo o direito de exigir do sujeito passivo
determinado comportamento e que a este põe na contingência de praticá-lo, em
benefício do sujeito ativo.
PECUNIÁRIA – circunscreve-se, por este adjetivo, o
objeto da obrigação tributária: para que esta se caracterize, no direito constitucional
brasileiro, há necessidade de que seu objeto seja: o comportamento do sujeito
passivo consistente em levar dinheiro ao sujeito ativo.
"EX LEGE" – a obrigação tributária nasce da vontade da lei,
mediante a ocorrência de um fato (fato imponível) nela descrito. Não nasce, como as obrigações voluntárias (ex voluntate), da vontade das partes. Esta é irrelevante
para determinar o nascimento deste vínculo obrigacional.
QUE NÃO SE CONSTITUI EM SANÇÃO DE ATO ILÍCITO – O
dever de levar dinheiro aos cofres (tesouro = fisco) do sujeito ativo decorre
do fato imponível. Este, por definição, é fato jurídico constitucionalmente
qualificado e legalmente definido, com conteúdo econômico, por imperativo da
isonomia (art. 5º, caput e inciso I da CF), não qualificado como ilícito.
Dos fatos ilícitos nascem multas e outras conseqüências punitivas, que não
configuram tributo, por isso não integrando seu conceito, nem submetendo-se a seu regime jurídico.
CUJO SUJEITO ATIVO É EM PRINCÍPIO UMA PESSOA PÚBLICA
– regra geral ou o sujeito ativo é uma pessoa pública política ou
"meramente administrativa" – como bem designa às autarquias Ruy Cirne Lima. Nada obsta, porém, a que a lei atribua
capacidade de ser sujeito ativo de tributos a pessoas privadas – o que, embora
excepcional, não é impossível – desde que estas tenham finalidades de interesse
público. (...)
CUJO SUJEITO PASSIVO É UMA PESSOA POSTA NESTA
SITUAÇÃO PELA LEI – a lei designa o sujeito passivo. A lei que qualifica o
sujeito passivo explícito, o "destinatário constitucional
tributário". Geralmente são pessoas privadas as colocadas na posição de
sujeito passivo, sempre de pleno acordo com os desígnios constitucionais. Em se
tratando de impostos, as pessoas públicas não podem ser
sujeito passivo, devido ao princípio constitucional da imunidade
tributária (art. 150, VI). Já no que se refere a tributos
vinculados, nada impede que, também, pessoas públicas deles sejam
contribuintes. [09]
Observe-se que, se apenas e tão-somente à lei cabe
fixar, instituir e majorar tributos [10],
consoante já ressaltado, insta inferir que apenas as pessoas políticas
(União, Estados, Distrito Federal e Municípios) possuem competência
tributária [11]. É o que está
expressamente consignado no art. 145 da Constituição Federal, verbis; "A União, os Estados, o Distrito
Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:".
Apenas a União, os Estados, o Distrito Federal e os
Municípios possuem Poder Legislativo; por conseqüência, somente eles podem legislar.
Sendo os tributos necessariamente instituídos por lei, conclui-se, em
silogismo pueril, que só a União, os Estados, o Distrito Federal e os
Municípios podem criar tributos (ou, dito de outro modo, detêm
competência para tal).
Impende deixar consignado, por pertinente ao tema em
análise, como se verá em momento oportuno, que a competência tributária
constitucionalmente prevista é indelegável, o que significa dizer que
"cada pessoa política recebeu da Constituição a sua, mas não a pode
renunciar, nem delegar a terceiros. É livre, até, para deixar de exercitá-la;
não lhe é dado, porém, permitir, mesmo que por meio de lei, que terceira pessoa
a encampe." [12]
2.2. Classificação das espécies tributárias.
Só há sentido em classificar algo quando se espera
que da classificação decorrerão conseqüências práticas relevantes. Nesse
diapasão, a classificação das espécies tributárias afigura-se imprescindível
para a correta aplicação do direito a partir do instante em que a Constituição
Federal preceitua regimes jurídicos diversos para cada espécie exacional. [13]
Tome-se como exemplo o preceito plasmado no art. 167,
IV, da Lei Maior, que veda a vinculação de receita de impostos a órgão,
fundo ou despesa. Imposto é espécie de tributo, como se verá linhas adiante.
Dito de outra forma, imposto é critério de classificação dos tributos. Ora, nos
termos da Constituição Federal, a vedação de vinculação de receita se restringe
e se resume aos impostos, o que significa que os tributos inseridos em
outro critério classificatório (as taxas, por exemplo) não se subsumem à proibição em pauta. Eis a importância prática, não
meramente acadêmica, de classificar.
Posto isso, é inexorável que a Constituição Federal
reconhece no mínimo três espécies tributárias autônomas e distintas entre si
(art. 145, I, II e III) [14]: os impostos, as taxas (instituídas em
razão do poder de polícia ou pela utilização de serviços públicos específicos e
divisíveis) e as contribuições de melhoria (decorrentes de obras públicas).
Trata-se da corrente tricotômica, encampada notadamente pelo CTN [15].
Note-se, a propósito, que a redação dada ao art. 5º
do CTN (Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966, anterior à
Constituição Federal de 1966) tem forma diversa daquela atribuída ao art. 145
da Constituição Federal. O art. 5º do CTN pretende ser taxativo, exaustivo, numerus clausus:
"Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria." A
simples leitura de tal dispositivo permite concluir que não há tributo que não
seja imposto, taxa ou contribuição de melhoria. Caso o objeto de estudo não se
enquadre em qualquer das referidas espécies, de tributo não se trata [16].
O teor do art. 145 da Lei Maior, por sua vez, não
pretende ser taxativo. Estabelece, simplesmente, que os entes políticos da
federação "poderão instituir os seguintes tributos", o que não exclui
a possibilidade de implantação de outras exações. Dito de outro modo, o art.
145 da Constituição Federal não restringe as espécies tributárias aos impostos,
às taxas e às contribuições de melhoria, ao contrário do que faz o art. 5º do
CTN, consoante já esposado.
À vista disso, impõe tirar do limbo as demais figuras
inseridas no Sistema Tributário Nacional da Constituição Federal (Capítulo I do
Título VI), quais sejam, os empréstimos compulsórios (art. 148) e as
contribuições a que se referem os artigos 149 e 149-A
da Norma Fundante.
Até a promulgação da Emenda Constitucional no
1/69, o Supremo Tribunal Federal não reconhecia natureza tributária aos
empréstimos compulsórios, conforme se depreende da Súmula no
418, de 1º de junho de
A jurisprudência atual do STF, todavia, vigente a
Constituição Federal de 1988, admite o empréstimo compulsório como figura
essencialmente tributária [17], tese perfilhada pela melhor doutrina
brasileira [18].
Igualmente tormentoso é o histórico das
contribuições, que, por dizer diretamente com o tema do presente trabalho,
merecerá tratamento especial no próximo capítulo.
3. O PROBLEMA DAS CONTRIBUIÇÕES.
3.1. Breve histórico.
Historicamente, o tema das contribuições sempre foi
(e continua sendo) objeto de intensa discussão e controvérsia nos âmbitos
jurisprudencial e doutrinário.
No julgamento do RE 86.595 [19], o STF
assentou que as contribuições sociais possuíam natureza jurídica tributária do
período entre a publicação do Decreto-Lei no 27/66 até a edição da
Emenda Constitucional no 8/77, que retirou das ditas contribuições o
caráter tributário. Transcreva-se trecho do voto do Ministro Moreira Alves:
1.Pedi vista para examinar a natureza jurídica da
contribuição em causa, devida ao FUNRURAL.
2.Do exame a que precedi, concluo que, realmente, sua
natureza é tributária.
Já o era, aliás, desde o Decreto-lei 27, que alterou
a redação do artigo 217 do CTN para ressalvar a incidência e a exigibilidade da
contribuição sindical, das quotas de previdência e outras exações pára-fiscais, inclusive a do FUNRURAL. Nesse sentido, é
incisiva a lição de Baleeiro (...). Reafirmou-o a Emenda Constitucional no
1/69 que, no capítulo concernente ao sistema tributário (art. 21, § 2º, I),
aludiu às contribuições que têm em vista o interesse da previdência social. Por
isso mesmo, e para retirar delas o caráter de tributo, a Emenda Constitucional
no 8/77 alterou a redação desse inciso, substituindo a expressa ´e o interesse da previdência social´ por ´e para
atender diretamente à parte da União no custeio dos encargos da previdência
social´, tendo, a par disso, e com o mesmo objetivo, acrescentado um inciso – o
X - , ao artigo 43 da Emenda no 1/69 (...) o que indica, sem
qualquer dúvida, que essas contribuições não se enquadram entre os tributos,
aos quais já aludia, e continua aludindo, o inciso I desse mesmo artigo 43.
De fato, com a Emenda Constitucional no
8/77, o art. 43 da Carta de 1967 separou as contribuições elencadas
no inciso X dos tributos (mencionados no inciso I), em uma nítida
intenção de divorciar uma coisa da outra. No julgamento dos Recursos
Extraordinários nos 103.089 (2ª Turma, DJ 15 de abril de 1988) e
148.754 (Pleno, DJ 4 de março de 1994) [20], o entendimento acima
expendido foi reiterado pela Corte Máxima.
Com a Constituição Federal de 1988, porém, em que as
contribuições enumeradas no art. 149 (sociais, de intervenção no domínio
econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas) foram
incluídas no capítulo referente ao Sistema Tributário Nacional [21],
o STF voltou a reconhecer-lhes natureza tributária. Observe-se, por exemplo,
trecho do voto do Ministro Relator Carlos Velloso, quando do julgamento do RE no 138.284-CE [22]:
As contribuições parafiscais
têm caráter tributário. Sustento que constituem essas contribuições uma espécie
de tributo ao lado dos impostos e das taxas, na linha, aliás, da lição de
Rubens Gomes de Souza ("natureza tributária da contribuição do FGTS",
RDA 112/27, RDP 17/305). Quer dizer, as contribuições não são somente as de
melhoria. Estas são uma espécie do gênero
contribuição; ou uma subespécie da espécie contribuição.
(...)
O citado art. 149 institui três tipos de
contribuições: a) contribuições sociais; b) de intervenção; c) corporativas. As primeiras, as contribuições sociais, desdobram-se, por sua vez,
em: a.1) contribuições de Seguridade Social; a.2) outras de Seguridade
Social; e a.3) contribuições sociais gerais."
Grande parte da doutrina seguiu a tese perfilhada
pelo STF. Leia-se o que diz Roque Carrazza sobre o
assunto:
(...) a Constituição Federal prevê três modalidades
de "contribuições": as interventivas, as
corporativas e as sociais. Todas elas têm natureza nitidamente tributária,
mesmo porque, com a expressa alusão aos "arts. 146, III, e 150, I e III, ambos da CF, fica
óbvio que deverão obedecer ao regime jurídico tributário, isto é, aos
princípios que informam a tributação, no Brasil. [23]
Atente-se para a compilação feita por José Eduardo
Soares de Melo, citando vários juristas:
Pondera Misabel Derzi que o art. 149 "veio espancar definitivamente
quaisquer dúvidas em torno da natureza tributária das contribuições",
determinando "de forma expressa e literal que se apliquem às contribuições
os mais importantes princípios constitucionais tributários – da legalidade e da
irretroatividade -, além de todas as normas gerais de direito tributário".
(...)
Américo Lacombe pontifica
que "o regime jurídico tributário dessas contribuições não se discute
mais, Ora, tudo aquilo que está sujeito ao regime jurídico tributário é
tributo. Se vamos classificar as instituições pelo regime jurídico, e isto é o
correto, a natureza de qualquer instituição é definida pelo regime jurídico ao
qual elas estão submetidas, e, evidentemente, essas contribuições têm a
natureza jurídica de tributos."
(...)
Ives Gandra da Silva
Martins entende que o art. 149 "encerra polêmica acerca de terem, ou não,
as contribuições sociais natureza tributária, polêmica essa suscitada pela
Emenda Constitucional 8/1977. Agora, definitivamente consagrou-se sua natureza
tributária. Mais do que isto, consagrou, o constituinte, serem as contribuições
sociais espécies tributárias." [24]
O mesmo caminho é trilhado por Hugo de Brito Machado:
É induvidosa, hoje, a natureza tributária dessas
contribuições. Aliás, a identificação da natureza jurídica de qualquer
imposição do Direito só tem sentido prático porque define o seu regime
jurídico, vale dizer, define quais são as normas jurídicas aplicáveis. No caso
de que se cuida, a Constituição afastou as divergências doutrinárias afirmando
serem aplicáveis às contribuições em tela as normas
gerais de Direito Tributário e os princípios da legalidade e da anterioridade
tributárias, com ressalva, quanto a este, das contribuições de seguridade, às
quais se aplica regra própria, conforme veremos adiante. [25]
Todavia, inexiste unanimidade na doutrina brasileira
a respeito do tema. Veja-se, por oportuno, o que pondera Marçal Justen Filho:
Ao determinar a submissão das contribuições ao regime
tributário (com determinadas restrições), a Constituição confirmou que inexiste
identidade total e rigorosa entre as duas figuras. Se as contribuições
apresentassem configuração precisamente idêntica à dos demais tributos não
teriam sentido as regras dos arts. 149 e 154. Seriam
suficientes as regras sobre tributos, sem necessidade de
´extensão´ expressa, às ´contribuições especiais´, do regramento
tributário. Logo, as contribuições especiais sujeitam-se ao regime tributário,
mas com determinados temperamentos, derivados de suas características.
[26]
Impende registrar que, ainda quando questiona o
caráter tributário das contribuições arroladas no art. 149 da Constituição
Federal, Marçal Justen Filho não lhes nega a
aplicação dos arts. 146, III, e 150, I e III (como
expressamente determina o art. 149), dispositivos que tratam justamente dos
princípios constitucionais tributários. O insurgimento
do referido autor, portanto, situa-se no plano teórico-filosófico e dele não
sai, por estar preocupado unicamente com a investigação da essência (tributária
ou não) das contribuições. Ou seja, Justen Filho
admite que, ainda que as referidas exações não ostentem natureza de tributo, é
induvidosa a aplicação das normas constitucionais tributárias insculpidas nos arts. 146, III, e
150, I e III, por contundente e cristalina determinação do art. 149 da Lei
Maior, conforme repisado.
3.2. Autonomia das contribuições frente às taxas e
aos impostos.
Reconhecida pelo Supremo Tribunal Federal a natureza
jurídica tributária das contribuições, resta perquirir se tais espécies possuem
autonomia em relação às demais exações ou se, pelo contrário, se confundem com
os impostos ou as taxas. O tema é no mínimo tormentoso:
Há autores que negam às contribuições qualquer
autonomia frente às figuras da taxa e do imposto, e autores que defendem essa
autonomia ressaltando que, nas contribuições, o fato gerador é uma atuação
estatal qualificada pelo fato de ou beneficiar especialmente a um grupo social,
ou se fazer necessária como contrapeso a uma despesa ou a um detrimento dos
bens públicos provocados especialmente por determinado grupo social. Também há
uma corrente teórica que baseia a autonomia da figura das contribuições não em
características de seu fato gerador, mas em seu aspecto finalístico
e na afetação de sua arrecadação a despesas específicas. Quanto às subdivisões
da espécie contribuições, também há diversas teorias que chegam aos mais
diversos resultados. [27]
Para o adequado deslinde da problemática, convém
partir do seguinte ponto: as contribuições sociais se "travestirão"
de impostos ou taxas apenas se contiverem o mesmo núcleo essencial de um ou de
outro. A contrario sensu, caso o núcleo
essencial seja diverso, resta inferir que as ditas contribuições são espécie
autônoma.
Nessa perspectiva, o art. 4º do CTN dispõe que
"a natureza específica do tributo é determinada pelo fato gerador da
respectiva obrigação", o que significa dizer que o aspecto material da
hipótese de incidência da norma tributária é o critério que diferencia as
exações.
A hipótese de incidência é primeiramente a descrição
legal de um fato; é a formulação hipotética, prévia e genérica, contida na lei,
de um fato (é o espelho do fato, a imagem conceitual de um fato; é seu
desenho).
É, portanto, mero conceito, necessariamente abstrato.
É formulado pelo legislador fazendo abstração de qualquer fato concreto. Por
isso é mera "previsão legal" (a lei é, por definição, abstrata,
impessoal e geral).
(...)
Examinando-se e comparando-se todas as legislações
existentes – quanto à hipótese de incidência – verificamos que, em todos os
casos, o seu aspecto material, das duas, uma: a) ou consiste numa atividade do
poder público (ou numa repercussão desta) ou, pelo contrário, b) consiste num
fato ou acontecimento inteiramente indiferente a qualquer atividade estatal.
Esta verificação permite classificar todos os
tributos, pois – segundo o aspecto material de sua hipótese de incidência
consista ou não no desempenho de uma atividade estatal – em tributos vinculados
e tributos não vinculados. [28]
Tomando por base tal critério, tem-se que as taxas e
as contribuições são tributos vinculados (porque as respectivas hipóteses de
incidência consistem numa atuação estatal), ao contrário dos impostos, cuja
hipótese de incidência encerra qualquer fato que não seja uma atuação do Estado
(por exemplo, ser proprietário de veículo automotor, fato gerador do IPVA –
art. 155, III, da Constituição Federal) [29].
Surge, então, o primeiro critério diferenciador: as
contribuições, para que o sejam verdadeira e autenticamente, devem
estar vinculadas a determinada atuação estatal. Caso o aspecto material da
hipótese de incidência de certa norma tributária não consista em um agir do
Estado, estar-se-á, inelutavelmente, diante de imposto, ainda que a lei haja
dado a alcunha de "contribuição" [30].
Estabelecida a diferença entre as contribuições e os
impostos, deve-se estremar as taxas das contribuições,
haja vista que, sob o prisma do primeiro critério (tributos vinculados e
não-vinculados), ambas dependem de uma conduta estatal.
Prossiga-se no magistério de Geraldo Ataliba:
A hipótese de incidência da taxa é uma atuação
estatal diretamente (imediatamente) referida ao obrigado (pessoa que vai ser
posta como sujeito passivo da relação obrigacional que tem a taxa por objeto).
A h.i. da contribuição é uma atuação estatal
indiretamente (mediatamente) referida ao obrigado (...).
Na taxa, h.i. é o estado prestar um serviço, expedir
uma certidão, desempenhar atividade tendente a culminar por dar ou manter uma
licença, autorização, etc., que se liga a alguém, que é pela lei posto na
situação de sujeito passivo do tributo.
Do que se vê que, para que se configure a taxa, basta
a lei prever atuação estatal que tenha referibilidade a alguém (que poderá ser posto como sujeito
passivo do tributo). Este tributo irá nascer com a referibilidade
(no momento em que a atuação estatal se referir concretamente a alguém).
Nas contribuições, pelo contrário, não basta a
atuação estatal. Só há contribuição quando, entre a atuação estatal e o
obrigado, a lei coloca um termo intermediário, que estabelece a referibilidade entre a própria atuação e o obrigado.
(...)
Na contribuição, ou se tem uma atuação estatal que
produz um efeito, o qual (efeito) se conecta com alguém (que é, pela lei, posto
na posição de sujeito passivo), ou, pelo contrário, se tem uma pessoa (que
afinal será sujeito passivo) que desenvolve uma atividade, ou causa uma
situação que requer, exige, provoca ou desencadeia uma atuação estatal.
[31]
Luciano Amaro, por sua vez, considera que o traço
diferenciador das contribuições está na destinação específica a determinada atividade:
Têm-se aqui atividades específicas (do Estado ou de
outras entidades) em que a nota da divisibilidade (em relação aos indivíduos)
não é relevante para a caracterização da figura tributária específica. Ou seja,
a atividade a cuja execução se destina a receita
arrecadada não é necessariamente referível ao
contribuinte, embora possa sê-lo, em maior ou menor grau, atualmente ou no
futuro, efetiva ou eventualmente. (...)
Não atentar para o caráter acidental dessa
contrapartida é que tem levado a considerar certas exações como figuras anfíbias,
que ora são uma coisa (imposto) ora outra (taxa), o que, por si só, já seria um
indicador de que não devem ser nem uma coisa nem outra.
(...)
É a circunstância de as contribuições terem
destinação específica que as diferencia dos impostos, enquadrando-as, pois,
como tributos afetados à execução de uma atividade estatal ou paraestatal
específica, que pode aproveitar ou não ao contribuinte, vale
dizer, a referibilidade ao contribuinte não é
inerente (ou essencial) ao tributo, nem o fato gerador se traduz na fruição de
utilidade fornecida pelo Estado. [32]
Observe-se que, ao enfatizar a destinação específica
como o núcleo essencial das contribuições, Luciano Amaro preconiza explícita e
expressamente a insubsistência do art. 4º, II, do CTN [33], ante o desenho
do Sistema Tributário Nacional traçado pela Constituição Federal de 1988
[34].
José Eduardo Soares de Melo, citando outros juristas,
não diverge do referido ensinamento:
Diva Malerbi observou, em
trabalho conjunto com os professores José Artur Lima Gonçalves e Estevão Horvat, dedicado ao perfil constitucional das
"contribuições sociais", ainda inédito, que "a característica
diferencial mais marcante das contribuições em relação aos impostos e às taxas
reside na circunstância de ser ela – contribuição – necessariamente relacionada
com uma despesa ou vantagem especial referidas aos sujeitos passivos
respectivos (contribuintes) (...)" e que "(...) outro elemento
normativo previsto na Constituição de 1988 como peculiar
às contribuições é a prévia, expressa e inequívoca destinação da respectiva
receita (...)", concluindo que "nas contribuições sociais, ao
contrário dos demais tributos, é relevante para caracterizar uma exação não só
a finalidade para a qual foi ela instituída, como também a afetação de sua
receita ao custeio da atividade estatal que é pressuposto de sua criação".
[35]
Interessante notar que, ao desenvolver sua própria
definição, Soares de Melo não enxerga as contribuições como tributos
necessariamente vinculados a uma atividade estatal, ao contrário da tese
advogada por Geraldo Ataliba, consoante já ressaltado. Eis o conceito de
contribuições para Soares de Melo: "(...) constituem tributos de
características específicas, vinculados a despesa especial ou vantagem referida
aos contribuintes e que podem implicar, ou não, atuação estatal."
[36] (destacou-se).
Hugo de Brito Machado, por sua vez, põe em relevo não
a destinação específica do produto arrecadado (como o faz Luciano Amaro), mas a
finalidade a que correspondem tais contribuições [37].
Note-se que, ainda que divergindo pontualmente, os
autores acima citados reconhecem a autonomia das contribuições frente às taxas
e aos impostos, a partir do momento em que vislumbram diferenças substanciais
entre tais espécies tributárias.
Sabendo-se que as contribuições pagas pelos advogados
à OAB (objeto do presente estudo) seriam, a princípio,
espécie das contribuições de interesse das categorias profissionais
(art. 149 da Constituição Federal), convém aprofundar-lhes o estudo, também
conhecidas como contribuições corporativas.
4. AS CONTRIBUIÇÕES CORPORATIVAS.
As contribuições de interesse das categorias
profissionais (corporativas) possuem natureza nitidamente tributária, vez que
constituem espécie do gênero "contribuições", consoante já
exaustivamente assinalado. Na linha do que foi
desenvolvido, tais contribuições estão afetas a uma destinação ou finalidade
específica, qual seja, "custear as pessoas jurídicas de direito público ou
privado que têm por escopo fiscalizar e regular o exercício de determinadas
atividades." [38] São, em suma, as contribuições pagas
aos Conselhos Regionais de Farmácia, Contabilidade, de Administração, de
Enfermagem, entre outros, cada um deles responsável por fiscalizar e
regulamentar as citadas profissões.
O caráter tributário das contribuições corporativas
vem sendo reiteradamente ressaltado pelo STF, conforme se lê da ementa a seguir
transcrita:
EMENTA: CONSTITUCIONAL. ADMINISTRATIVO. ENTIDADES
FISCALIZADORAS DO EXERCÍCIO PROFISSIONAL. CONSELHO FEDERAL DE ODONTOLOGIA: NATUREZA
AUTÁRQUICA. Lei 4.234, de 1964, art. 2º. FISCALIZAÇÃO POR PARTE DO TRIBUNAL DE
CONTAS DA UNIÃO. I. - Natureza autárquica do Conselho Federal e dos Conselhos
Regionais de Odontologia. Obrigatoriedade de prestar contas ao Tribunal de
Contas da União. Lei 4.234/64, art. 2º. C.F., art. 70, parágrafo único, art.
71, II. II. - Não conhecimento da ação de mandado de segurança no que toca à
recomendação do Tribunal de Contas da União para aplicação da Lei 8.112/90,
vencido o Relator e os Ministros Francisco Rezek e Maurício Corrêa. III. - Os
servidores do Conselho Federal de Odontologia deverão
se submeter ao regime único da Lei 8.112, de 1990: votos vencidos do Relator e
dos Ministros Francisco Rezek e Maurício Corrêa. IV. - As contribuições
cobradas pelas autarquias responsáveis pela fiscalização do exercício
profissional são contribuições parafiscais,
contribuições corporativas, com caráter tributário. C.F., art. 149. RE
138.284-CE, Velloso, Plenário, RTJ 143/313. V. - Diárias: impossibilidade
de os seus valores superarem os valores fixados pelo Chefe do Poder Executivo,
que exerce a direção superior da administração federal (C.F., art. 84, II). VI.
- Mandado de Segurança conhecido, em partte, e indeferido na parte conhecida. [39]
(destacou-se).
Tal entendimento foi ratificado quando do julgamento
da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 1717/DF e sua respectiva medida
cautelar, que declarou a inconstitucionalidade do art. 58, caput e §§
1º, 2º, 4º, 5º, 6º, 7º e 8º da Lei no 9.649, de 27 de maio de 1998.
Transcrevam-se os referidos dispositivos:
Art. 58. Os serviços de fiscalização de
profissões regulamentadas serão exercidos em caráter privado, por delegação do
poder público, mediante autorização legislativa.
§ 1o A organização,
a estrutura e o funcionamento dos conselhos de fiscalização de
profissões regulamentadas serão disciplinados mediante decisão do plenário do
conselho federal da respectiva profissão, garantindo-se que na composição deste
estejam representados todos seus conselhos regionais.
§ 2o Os conselhos
de fiscalização de profissões regulamentadas, dotados de personalidade jurídica
de direito privado, não manterão com os órgãos da Administração Pública
qualquer vínculo funcional ou hierárquico.
(...)
§ 4o Os conselhos
de fiscalização de profissões regulamentadas são autorizados a fixar, cobrar e
executar as contribuições anuais devidas por pessoas físicas e jurídicas, bem
como preços de serviços e multas, que constituirão receitas próprias,
considerando-se título executivo extrajudicial a certidão relativa aos créditos
decorrentes.
§ 5o O controle das
atividades financeiras e administrativas dos conselhos de fiscalização de
profissões regulamentadas será realizado pelos seus órgãos internos, devendo os
conselhos regionais prestar contas, anualmente, ao conselho federal da
respectiva profissão, e estes aos conselhos regionais.
§ 6o Os conselhos de
fiscalização de profissões regulamentadas, por constituírem serviço público,
gozam de imunidade tributária total em relação aos seus bens, rendas e serviços.
§ 7o Os conselhos
de fiscalização de profissões regulamentadas promoverão, até 30 de junho de
§ 8o Compete à
Justiça Federal a apreciação das controvérsias que envolvam os conselhos de
fiscalização de profissões regulamentadas, quando no exercício dos serviços a
eles delegados, conforme disposto no caput.
Observe-se que o caput do art. 58 pretende
"privatizar" os serviços de fiscalização de profissões
regulamentadas, tirando dos respectivos conselhos a natureza autárquica de que
sempre gozaram. O raciocínio condutor que expurgou as normas vergastadas do
ordenamento jurídico foi a impossibilidade de
delegação ao setor privado do poder de polícia, que deve ser exercido única e exclusivamente
pelo Estado. Transcreva-se a ementa do julgado em questão:
EMENTA: DIREITO CONSTITUCIONAL E ADMINISTRATIVO. AÇÃO
DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE DO ART. 58 E SEUS PARÁGRAFOS DA LEI FEDERAL Nº 9.649, DE 27.05.1998, QUE TRATAM DOS SERVIÇOS DE FISCALIZAÇÃO
DE PROFISSÕES REGULAMENTADAS. 1. Estando prejudicada a Ação, quanto ao § 3º do
art. 58 da Lei nº 9.649, de 27.05.1998, como já
decidiu o Plenário, quando apreciou o pedido de medida cautelar, a Ação Direta
é julgada procedente, quanto ao mais, declarando-se a inconstitucionalidade do
"caput" e dos § 1º, 2º, 4º, 5º, 6º, 7º e 8º do mesmo art. 58. 2. Isso
porque a interpretação conjugada dos artigos 5°, XIII, 22, XVI, 21, XXIV, 70,
parágrafo único, 149 e 175 da Constituição Federal, leva
à conclusão, no sentido da indelegabilidade,
a uma entidade privada, de atividade típica de Estado, que abrange até
poder de polícia, de tributar e de punir, no que concerne ao exercício
de atividades profissionais regulamentadas, como ocorre com os dispositivos impugnados.
3. Decisão unânime. (grifou-se).
Apenas o § 4o do art. 58, porém, possui
íntima conexão com a matéria em análise. Nos termos desse dispositivo, os
conselhos de fiscalização das profissões estariam autorizados a "fixar,
cobrar e executar" as contribuições respectivas. No bojo da ADI
1717/DF, a Procuradoria-Geral da República exarou parecer no seguinte sentido:
11. (...) os referidos conselhos são autorizados a
fixar, cobrar e executar as contribuições anuais devidas por pessoas físicas ou
jurídicas, bem como preços de serviços e multas, as quais constituem receitas
próprias.
12. Ocorre que essas contribuições possuem caráter
tributário, ou seja, são tributos, de competência da União Federal, não
parecendo possa, em face do art. 119 do CTN, a capacidade de ser sujeito ativo da concernente obrigação tributária ser delegada a ente
dotado de personalidade jurídica de direito privado.
13. Com efeito, o art. 119 do CTN é claro ao
estabelecer que: "sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de
direito público titular da competência para exigir o seu cumprimento."
14. Assim, tendo sido o art. 119 do CTN recepcionado
pela Constituição Federal, não poderia a lei ordinária modificá-lo, pois, para
tanto, é necessário lei complementar, nos termos do art. 146, III, da
Constituição. [40]
Concessa venia, as conclusões a que chegou o Ministério Público
Federal não poderiam ser mais equivocadas. Ao partir da premissa (correta) de
que as contribuições corporativas são tributo, deveria a Procuradoria-Geral da República inferir a indelegabilidade
da competência tributária ativa, por força (a indelegabilidade)
não do Código Tributário Nacional, mas da própria Constituição Federal.
Isso porque, consoante já expendido no início do
presente trabalho, sendo o tributo figura jurídica que apenas pode ser
criada por meio de lei, detêm competência tributária, em conseqüência lógica e
inescapável, apenas as entidades políticas (União, Estados, Distrito
Federal e Municípios), por serem elas as únicas que possuem Poder Legislativo.
Desta feita, ao contrário do que afirma o Ministério Público Federal no parecer
transcrito, a competência tributária não pode ser delegada nem mesmo por meio
de lei complementar, nunca sendo demais realçar que a primeira parte do art. 7o
do CTN, que dispõe que "a competência tributária é indelegável", é
absolutamente ocioso, tendo em mente que a indelegabilidade
decorre diretamente da Constituição Federal. Significa, em outras palavras,
que, ainda que o art. 7o do CTN fosse modificado ou revogado (por lei
complementar), a indelegabilidade subsistiria
intacta.
Delegável é, por outro lado, a capacidade
tributária ativa, instituto previsto na segunda parte do art. 7o
do CTN ("funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis,
serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por
uma pessoa jurídica de direito público a outra").
Eis aí o segundo equívoco no qual incorre o parecer
da Procuradoria-Geral da República: a capacidade tributária (não a
competência) pode ser delegada por simples lei ordinária, não se exigindo lei
complementar para tal intento. Dessa forma, seria perfeitamente possível que a
Lei no 9.649, de 1998, delegasse aos conselhos de fiscalização das
profissões a capacidade tributária ativa, respeitando, porém, a competência
tributária da União.
O citado diploma legal, todavia, desbordou do
razoável e penetrou no impossível: ao dispor que os conselhos de fiscalização
das profissões poderiam fixar, cobrar e executar as contribuições
devidas, delegou-lhes, além da capacidade ("cobrar e
executar"), a competência tributária ("fixar"), esta, repise-se,
exclusiva da União (art. 149, caput, da Constituição Federal).
O legislador, porém, quis conceder tratamento diverso
às contribuições devidas à Ordem dos Advogados do Brasil, haja vista que o § 9o
do art. 58 da Lei no 9.649, de 1998 (dispositivo que não fora objeto
da ADI 1717/DF, saliente-se), dispõe expressamente que "o disposto neste
artigo não se aplica à entidade de que trata a Lei no 8.906,
de 4 de julho de 1994 [Estatuto da OAB]."
Por ser exatamente o ponto nevrálgico deste estudo, o
tema merece análise mais acurada, o que será feito no capítulo que segue.
5. AS CONTRIBUIÇÕES PAGAS À ORDEM DOS ADVOGADOS DO
BRASIL: NATUREZA TRIBUTÁRIA?
5.1. A OAB vista pelos olhos do Direito
Administrativo.
A OAB é comumente classificada pela doutrina
brasileira como uma autarquia sui generis, especial, não comparável às outras espécies de
autarquias. Por todos, leia-se o magistério de José dos Santos Carvalho Filho:
Tem havido alguma controvérsia a respeito da natureza
e dos elementos jurídicos relativos à OAB. À guisa de
subsídio, vale informar que o STJ a considerou autarquia profissional de regime
especial ou sui generis,
que não pode ser confundida com as demais corporações similares, ainda que a
Lei no 8.906/94 não tenha sido clara a respeito, limitando-se a
dizer que a OAB é "serviço público, dotada de personalidade jurídica e
forma federativa" (art. 44). [41]
Não são poucos os precedentes do STF atestando a
natureza autárquica da OAB [42].
Ocorre que, no julgamento da ADI 3026/DF, da relatoria
do Ministro Eros Grau, tal entendimento foi posto em xeque e, ao que parece,
revisto. Convém transcrever o acórdão respectivo:
EMENTA: AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. § 1º DO
ARTIGO 79 DA LEI N. 8.906, 2ª PARTE. "SERVIDORES" DA ORDEM DOS
ADVOGADOS DO BRASIL. PRECEITO QUE POSSIBILITA A OPÇÃO PELO REGIME CELESTISTA.
COMPENSAÇÃO PELA ESCOLHA DO REGIME JURÍDICO NO MOMENTO DA APOSENTADORIA.
INDENIZAÇÃO. IMPOSIÇÃO DOS DITAMES INERENTES À ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA DIRETA E
INDIRETA. CONCURSO PÚBLICO (ART. 37, II DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL). INEXIGÊNCIA
DE CONCURSO PÚBLICO PARA A ADMISSÃO DOS CONTRATADOS PELA OAB. AUTARQUIAS
ESPECIAIS E AGÊNCIAS. CARÁTER JURÍDICO DA OAB. ENTIDADE PRESTADORA DE SERVIÇO
PÚBLICO INDEPENDENTE. CATEGORIA ÍMPAR NO ELENCO DAS PERSONALIDADES JURÍDICAS
EXISTENTES NO DIREITO BRASILEIRO. AUTONOMIA E INDEPENDÊNCIA DA ENTIDADE.
PRINCÍPIO DA MORALIDADE. VIOLAÇÃO DO ARTIGO 37, CAPUT, DA CONSTITUIÇÃO DO
BRASIL. NÃO OCORRÊNCIA.
Quando do referido julgamento, houve calorosos
debates entre os Ministros da Corte Maior sobre a possibilidade de se enquadrar
a OAB como entidade de natureza autárquica, ainda que a ela se atribua a qualidade de "especial" ou sui
generis, à semelhança do que faz o STJ.
Em seu voto, o Ministro Eros Grau ressaltou, citando
Celso Antônio Bandeira de Mello, que a característica essencial das autarquias
é a tutela que sobre elas exerce o Ministério ao qual estão vinculadas, a
despeito de possuírem autonomia financeira e administrativa [44].
Tal tutela, todavia, inocorre na OAB, entidade
absolutamente autônoma e independente, que não nutre relação com qualquer órgão
da Administração Direta ou Indireta [45].
Vale ressaltar que a Procuradoria-Geral da República
postulou na ADI 3026/DF que o STF procedesse à interpretação conforme à Constituição do art. 79 do Estatuto da OAB [46],
no sentido de que os funcionários da dita instituição só poderiam nela
ingressar mediante aprovação em concurso público. Desta feita, instaurou-se a
pendenga sobre o regime jurídico da OAB, se de direito público ou de direito
privado. A qualificar-se a OAB como entidade de direito público, a exigência de
concurso seria conseqüência inafastável. Caso, por
outro lado, se concluísse que a OAB fosse instituição de direito privado, a
discussão se ramificaria em duas vertentes: (i) se entidade de direito privado
integrante da Administração Indireta, dever-se-ia fazer concurso público (a
exemplo do que ocorre com as empresas públicas e sociedades de economia mista);
(ii) se entidade de direito privado excluída do
âmbito da Administração Pública, não haveria cogitar da pretendida seleção.
O Ministro Eros Grau, porém, terminou por assumir um
posicionamento no mínimo estranho: defendeu a não exigência de concurso público
para os funcionários da OAB, haja vista que tal entidade, embora dotada de
personalidade jurídica de direito público, não integra a Administração
Pública. Transcreva-se trecho pertinente ao assunto:
Sr. Presidente, a exigência de concurso público
alcança todas as entidades da Administração, seja as
dotadas de personalidade jurídica de direito público, seja as de personalidade
jurídica de direito privado. Entidade que não participa da Administração não
fica sujeita, a meu ver, a concurso público. A Ordem dos Advogados do Brasil e
os partidos políticos, que também têm características semelhantes, não estão
sujeitos a concurso público. Por medida de coerência, se entendêssemos que uma
entidade que não participa da Administração deve ficar sujeita a concurso
público, teríamos de impor essa exigência, exigência do concurso público, ao
PT, ao PMDB, ao PSDB e assim por diante.
Não cabe a exigência em relação a
entidade que, embora dotada de personalidade de direito público, não
participa da Administração, não está sujeita a tutela administrativa. (destacou-se).
O tema é tão tormentoso que o Ministro Carlos Ayres
Britto mudou seu voto durante o julgamento. Primeiramente, votou pela exigência
do concurso público, ante a "categorização da instituição como serviço
público." Depois, ao lembrar que os cargos da OAB não são criados
por lei, tampouco os respectivos vencimentos precisam de instrumento legal para
ser fixados, ponderou que "o pensamento jurídico ortodoxo sobre a OAB
encontra sérias dificuldades pela heterodoxia da OAB, que eminentemente é uma
instituição da sociedade civil, não é uma instituição da sociedade estatal
(...)." Desse modo, reconsiderou seu voto, agora pela desnecessidade de
efetuar seleção pública.
Concluiu o Ministro Carlos Ayres Britto, em resumo,
que "a OAB pode ser considerada entidade pública no plano do múnus, no
plano do ofício – vamos chamar de função -, no plano da função, mas não é entidade
pública no plano da composição de seus quadros, da formação da sua diretoria
(...)." E prosseguiu: "Ela é ambivalentemente pública e
privada. O seu regime jurídico é necessariamente público e
privado."
O Ministro Joaquim Barbosa parece não haver concordado:
"Ela é panglossianamente pública e privada. Quer
sempre estar no melhor dos mundos." A par de sintetizar bem o que
decidido ao fim pelo STF, o comentário mais contundente emanou do Ministro
Marco Aurélio: "Que órgão todo-poderoso teremos
no Brasil!"
Não se olvide que, para o STJ, a natureza
"especial" da OAB no âmbito do Direito Administrativo é motivo
bastante para elidir de suas contribuições o caráter tributário, argumento que
será devidamente analisado no momento oportuno.
5.2. Comprovação de sua natureza tributária.
Para que a advocacia seja exercida, afigura-se
imprescindível que o bacharel em Direito esteja inscrito na OAB (art. 3º da Lei
no 8.906, de 1994), entidade à qual o legislador incumbiu a tarefa de, dentre outras competências, fiscalizar o
exercício profissional dos advogados. Em decorrência dessa atuação fiscalizatória (caracterizada por muitos doutrinadores como
uma faceta do "poder de polícia" [47]), a OAB institui,
fixa e cobra de seus inscritos contribuições anuais ("anuidades"),
com arrimo no art. 46 da Lei no 8.906, de 1994 [48].
Lembre-se que as entidades de fiscalização das demais
profissões (Conselhos de Medicina, de Farmácia, de Contabilidade, de
Biomedicina etc) também cobram contribuições
corporativas, tendo como hipótese de incidência a atividade fiscalizatória
desenvolvida, a exemplo do que ocorre com as anuidades da OAB.
Tais contribuições, repise-se, gozam de inequívoca natureza tributária, segundo
vem decidindo reiteradamente o Superior Tribunal de Justiça. Por todos os
precedentes, transcreva-se a ementa do acórdão do Recurso Especial 652554/RS
[49]:
ADMINISTRATIVO E CIVIL. CONSELHOS PROFISSIONAIS.
FIXAÇÃO DE
ANUIDADES POR PORTARIAS/RESOLUÇÕES. NATUREZA JURÍDICA
DA
CONTRIBUIÇÃO. ILEGALIDADE. EXIGÊNCIA DE LEI. PRECEDENTES.
1. Recurso especial interposto contra acórdão segundo
o qual "encontra-se consolidado o entendimento de que as anuidades
cobradas pelos Conselhos Profissionais constituem espécie tributária e, como
tal, se submetem ao princípio da reserva legal. Assim sendo, não é
permitido aos Conselhos estabelecerem por meio de atos administrativos
quaisquer critérios de fixação de anuidade diverso do legal, sob pena de
violação do princípio contido no art. 150, I, da CF/88".
- "Compete exclusivamente à União instituir
contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesses das
categorias profissionais. A anuidade devida aos Conselhos Regionais que
fiscalizam as categorias profissionais tem natureza de contribuição social
e só pode ser fixada por lei." (REsp
nº 225301/RS, Rel. Min.Garcia Vieira, DJ de
16/11/1999)
- "Conforme precedentes desta Corte Especial, as
anuidades dos conselhos profissionais, à exceção da OAB, têm natureza
tributária, somente podendo ser majoradas através de lei federal." (MC nº 7123/PE, Rel. Min. Francisco
Falcão, DJ de 22/03/2004)
- "Doutrina e jurisprudência entendem ter
natureza tributária, submetendo-se às limitações das demais exações, as
contribuições para os Conselhos Profissionais. Excepciona-se apenas a OAB, por
força da sua finalidade constitucional (art. 133)." (REsp nº 273674/RS, Relª Minª Eliana Calmon, DJ de
27/05/2002)
- "A cobrança de anuidades, conforme os valores
exigidos sob a custodia da legislação de regência não revela ilegalidade."
(REsp nº
93200/RN, Rel. Min. Milton Luiz Pereira, DJ de 02/06/1997)
3. Recurso especial não provido. (destacou-se).
À guisa de exemplo, na linha do posicionamento firme
do STJ, bem como do que restou decidido na ADI 1717/DF (já analisada no
capítulo anterior), convém trazer à colação os seguintes trechos da Resolução no
466, de 28 de novembro de 2007, editada pelo Conselho Federal de Farmácia (CFF)
[50]:
CONSIDERANDO a decisão de mérito do Supremo Tribunal
Federal na Ação Direta de Inconstitucionalidade no 1717-6, deferindo
o pedido de medida cautelar para suspender os efeitos do artigo 58 da Lei no
9.649/98, com acórdão de mérito publicado no Diário da Justiça de 28 de março
de 2003;
CONSIDERANDO o disposto no § 2o do artigo
97 do Código Tributário Nacional [51];
CONSIDERANDO que não constitui majoração de tributo a
atualização do valor monetário da sua respectiva base de cálculo,
RESOLVE:
Art. 1o. Estabelecer que os Conselhos
Regionais de Farmácia procedam a fixação de suas
anuidades e taxas, nos termos da tabela abaixo para aplicabilidade e cobrança
das pessoas físicas e jurídicas:
Observe-se que o próprio Conselho Federal de
Farmácia, ao editar a citada resolução, reconhece a natureza tributária das
contribuições cobradas, que só podem ser instituídas e majoradas por meio de
lei (jamais por meio de resolução, portaria ou ato de equivalente hierarquia).
Assim, a partir do instante em que invoca o § 2o do art. 97 do CTN
(que permite a mera atualização monetária por meio de norma infralegal),
termina por admitir que, caso a hipótese fosse não de atualização monetária,
mas de majoração da anuidade, resolução não seria ato idôneo para tal.
Note-se, assim, que, ao menos em tese, a conduta do
Conselho Federal de Farmácia está em conformidade com a jurisprudência do STF e
do STJ, bem como com os princípios constitucionais tributários.
Ocorre que, ainda segundo o STJ, as contribuições
devidas à OAB (e somente elas) não possuem natureza tributária. Por
todos os precedentes [52], leia-se a ementa do acórdão do Recurso
Especial 915753/RS [53]:
RECURSO ESPECIAL – PROCESSUAL CIVIL – OAB – ANUIDADE
– NATUREZA JURÍDICA NÃO-TRIBUTÁRIA – EXECUÇÃO – RITO DO CÓDIGO DE
PROCESSO CIVIL.
2. As contribuições pagas pelos filiados à OAB não
têm natureza tributária.
3. As cobranças das anuidades da OAB, por não
possuírem natureza tributária, seguem o rito do Código de Processo
Civil, e não da Lei n. 6.830/80.
Recurso especial provido.
Observe-se que o fundamento utilizado pelo STJ para o
tratamento diferenciado está no fato de a OAB ser uma autarquia especial ou sui generis, haja
vista que, a despeito de realizar serviço público federal, "não se inclui
entre as demais autarquias federais típicas."
Concessa venia, não há qualquer coerência entre a premissa fixada
("a OAB é uma autarquia especial ou sui
generis") e a conclusão que dela decorre
("as contribuições pagas à OAB não são tributos"), haja vista que,
quando da formulação do conceito de tributo (estudada no primeiro capítulo),
não se reconheceu como requisito essencial o fato de o sujeito ativo da
obrigação ser de tal ou qual natureza.
Relembre-se que tributo é, para a doutrina e para o
art. 3º do CTN, toda (i) prestação pecuniária (ii)
compulsória, (iii) que não constitua sanção de ato
ilícito, (iv) derivada de lei (obrigação ex lege) e (v) cobrada mediante atividade administrativa.
Se se aceitou essa
definição, dessume-se que toda prestação
pecuniária que possui os citados requisitos goza de caráter tributário. Se se pretende acrescentar-lhe um requisito (qual seja, a
natureza da entidade credora), deve ela (a definição) ser integralmente reelaborada, voltando-se, por conseqüência, ao trabalho
inicial de fixação de premissas.
A operação lingüística de fixar determinada definição
de tributo implica aceitar como essenciais os elementos que dela fazem parte e,
de outra banda, como acidentais as circunstâncias que terminaram por ficar de
fora do conceito formulado [54].
Desse modo, se os requisitos essenciais se fazem
presentes nas anuidades da OAB, afigura-se inevitável concluir por sua natureza
(essência) tributária.
Da mesma forma, sendo o elemento "autarquia
especial ou sui generis"
meramente acidental, sua ausência ou presença é absolutamente irrelevante para
fins conceituais [55].
Pode-se argumentar sinteticamente tudo o que foi
exposto com um simples silogismo [56]: (i) premissa maior: tributo é
toda prestação pecuniária compulsória, que não constitui sanção de ato ilícito,
instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa; (ii) premissa menor: as contribuições pagas à OAB são
prestações pecuniárias compulsórias [57], não constituem sanção de
ato ilícito, possuem previsão legal [58] e são cobradas mediante
atividade administrativa [59]; (iii) conclusão:
as contribuições pagas à OAB são tributos.
O entendimento consagrado pelo STJ não pode ser
comprovado por meio de silogismo, o que se afigura poderoso indício de que
incorre em erro. Adote-se a mesma premissa maior (i) anteriormente fixada;
tenha-se como premissa menor (ii) "a OAB é uma
autarquia especial (sui generis)".
Pois bem, é necessário grande contorcionismo lógico
para retirar de tais premissas que (iii) "as
contribuições pagas à OAB não desfrutam de caráter tributário".
Em voto no Resp 915753/RS,
o Ministro Humberto Martins (relator do citado recurso) invocou os argumentos
desenvolvidos pelo Ministro Castro Meira no Resp
572080/PR, verbis:
Cuida-se, em verdade, de contribuição de caráter
associativo, que não sofre as limitações próprias das exações tributárias. O
valor da contribuição não obedece a nenhuma regra de quantificação; não há
alíquota, nem base de cálculo. O valor é definido pelo respectivo Conselho
Seccional, na conformidade do que preceitua o art. 58, inciso IX, da Lei no
8.906/94 (Estatuto), verbis:
(...)
Assim, a Lei no 8.906/94 (Estatuto)
assegura à OAB uma contribuição para o custeio de sua missão institucional. A
norma sob referência apenas faculta à entidade a cobrança de contribuição de
seus respectivos inscritos, sem, contudo, delinear-lhe qualquer regra relativa
à sua quantificação, bem como omitindo-se quanto às
questões relativas ao vencimento ou à forma de pagamento, que ficam a cargo de
cada Seccional. Essa contribuição, embora autorizada por lei, não se reveste de
natureza tributária, eis que não se submete às limitações impostas pelo regime
jurídico-tributário, em especial, ao princípio da legalidade. A sua
instituição, valoração e cobrança é ato privativo de cada Conselho Seccional da
OAB, independentemente de ato legislativo.
Nenhum dos fundamentos colacionados merece prosperar.
Vejamos.
É frágil justificar a natureza não tributária com
base no fato de "o valor da contribuição não [obedecer] a nenhuma regra de
quantificação; não há alíquota nem base de cálculo. O valor é definido pelo
respectivo Conselho Seccional (...)." Primeiro, porque o mesmo acontece
com grande parte das contribuições corporativas cobradas pelos conselhos das
demais profissões – e nem por isso o STJ lhes nega o caráter de tributo
[60]. Segundo, porque a ausência de alíquota ou base de cálculo não é
fator suficiente para desnaturar um tributo. Basta ler o que doutrina Luciano
Amaro sobre o assunto:
A quantificação do tributo (...) pode ser tarefa mais
ou menos complexa. Nas situações singelas, o quantum debeatur
é já estabelecido pela norma legal, de modo que, ocorrido o fato descrito
na lei, cabe ao sujeito passivo recolher o montante de "x", a título
de tal ou qual tributo; trata-se de situação freqüente no campo das taxas de
polícia. É comum, porém, que a apuração do valor do tributo se deva fazer
mediante operação mais complexa, com o emprego de critérios definidos na lei.
(...)
A determinação do montante de certos tributos não
requer, como dissemos, a definição de uma base de cálculo, pois o montante é já
identificado pela lei (quando esta prevê que, realizado o fato gerador, o
sujeito passivo deve pagar a quantia de "x"). Justamente por haver
tributos cujo montante é identificado sem necessidade de cálculo (como ocorre
freqüentemente com as taxas e com alguns impostos), Geraldo Ataliba prefere a
expressão "base imponível".
(...) A base de cálculo, quando exista, é a medida da
grandeza do fato gerador. Quer a determinação do tributo dependa da
identificação de uma base de cálculo, quer não, a incidência (ou imposição) se
dá necessariamente. Objeto da imposição, portanto, não é a "base de
cálculo", e sim o fato gerador. [61]
Terceiro, porque o argumento está viciado pela
petição de princípio [62]. Diz o Ministro Castro Meira que as
anuidades da OAB não são tributo porque não se submetem ao regime
jurídico-tributário (como, por exemplo, ao princípio da legalidade). Perceba-se
que, ainda que a tese fosse verdadeira, a assertiva deveria estar justamente na
ordem inversa (qual seja, "as contribuições não se submetem ao regime
jurídico-tributário porque não são tributo") – e,
antes disso, teria de demonstrar o Ministro por que as exações de que
ora se cuida não possuem natureza tributária.
Dizer que as anuidades da OAB não possuem essência
tributária sob a justificativa de que não são instituídas por lei (mas por cada
Seccional, mediante ato infralegal) denota desprezo à
Constituição Federal em favor de mera lei ordinária (qual seja, a Lei no
8.906, de 1994). Isso porque o art. 149 da Carta Magna expressamente preceitua
que as contribuições corporativas (todas, sem qualquer exceção) devem ser
instituídas pela União, "observado o disposto no art. 150, I" (consagrador do princípio da legalidade). Ora, se lei
ordinária (Estatuto da OAB) vem dispor diversamente (no sentido de não ser
exigível ato legislativo stricto sensu para fixar o valor das anuidades), outra não pode
ser a conclusão senão de que tal norma é inconstitucional.
O posicionamento sufragado pelo STJ desorganiza a
ordem jurídica e embaralha sua estrutura hierarquizada a ponto de não se saber
que norma prevalece sobre qual.
Ademais, ainda que se parta de uma concepção
superlativamente filosófica e se negue que as contribuições à OAB não possuem
ontológica e essencialmente natureza tributária (o que se faz apenas ad argumentadum tantum), não se pode ignorar o art. 149 da Constituição
Federal, que, repise-se, atribui competência exclusiva à União para
instituir contribuições no interesse das categorias profissionais,
"observado o disposto nos arts. 146, III, e 150,
I e III" (em síntese, observado o regime constitucional
tributário).
A investigação sobre a ontologia das ditas
contribuições guardaria valor apenas doutrinário, sendo certo que os arts. 146, III, e 150, I e III, da Constituição Federal, mereceriam
necessária aplicação. Ter-se-ia, no caso, instituto de natureza não-tributária
(ontologicamente considerado) que, todavia, ante indubitável
previsão constitucional, deveria subserviência ao regime jurídico das exações.
Veja-se que, também sob essa ótica, não há como escapar: as disposições do
Estatuto da OAB aqui questionadas permanecem eivadas de inconstitucionalidade.
5.3. Efeitos práticos decorrentes da tese perfilhada.
Admitir que as contribuições à OAB possuem natureza
tributária significa, inescapavelmente, obrigá-las à plena obediência aos
princípios constitucionais tributários, com especial atenção para a legalidade
(art. 150, I, da Constituição Federal), a vedação à irretroatividade (art. 150,
III, "a", da Lei Maior), as anterioridades anual
(art. 150, III, "b") e nonagesimal
(art. 150, III, "c"), bem como as disposições constantes do Código
Tributário Nacional (prazos de decadência e prescrição, regras atinentes ao
lançamento, hipóteses de suspensão, extinção e exclusão do crédito tributário,
dentre outras).
Bem a propósito, atente-se que, sendo as
"anuidades" da OAB espécie das contribuições
corporativas, devem elas ser instituídas exclusivamente pela
União (art. 149 da Lei Maior), mediante lei ordinária (stricto
sensu).
Atualmente, os valores das ditas
"anuidades" são fixados autonomamente pelos Conselhos Seccionais de
cada estado, o que significa que os advogados inscritos em Pernambuco, por
exemplo, pagam valor diverso daquele cobrado aos inscritos no Rio Grande do
Sul, Goiás, Distrito Federal, Amapá etc.
Nesse sentido, convém trazer à baila o seguinte
questionamento: caso a Constituição Federal passe a ser respeitada, ou seja,
caso a União edite lei instituindo e fixando o valor das "anuidades"
à OAB, eventuais diferenças de valores entre um estado e outro (a exemplo do
que ocorre hoje) estariam em consonância com o princípio da igualdade? A
princípio, a resposta é negativa.
Disse-se a princípio porque eventuais
tratamentos diferenciados seriam legítimos desde que razoavelmente
justificáveis, exatamente como acontece com a aplicação do princípio da
igualdade em outras searas que não a tributária. Dessa forma, instituir valores
diferentes para cada estado sem qualquer fundamento plausível configuraria
patente afronta ao princípio em análise.
Recorra-se às lições de Celso Antônio Bandeira de
Mello para aclarar o posicionamento que ora se defende:
12. Parece-nos que o reconhecimento das
diferenciações que não podem ser feitas sem quebra da isonomia se divide em
três questões:
a) a primeira diz com o elemento tomado como fator de
desigualação;
b) a segunda reporta-se à correlação lógica abstrata
existente entre o fator erigido em critério de discrímen
e a disparidade estabelecida no tratamento jurídico diversificado;
c) a terceira atina à consonância desta correlação
lógica com os interesses absorvidos no sistema constitucional e destarte juridicizados.
Escalrecendo melhor: tem-se que investigar, de um lado, aquilo
que é adotado como critério discriminatório; de outro lado, cumpre verificar se
há justificativa racional, isto é, fundamento lógico para, à vista do traço desigualador acolhido, atribuir o específico tratamento
jurídico construído em função da desigualdade proclamada. [63]
A simples confecção de uma tabela atribuindo os mais
variados valores aos inscritos em cada estado violaria, a princípio, a
norma igualadora, haja vista que não haveria qualquer
correlação lógica abstrata existente entre o critério de discrímen
(estado em que o advogado possui inscrição) e a disparidade estabelecida
(diferenças de valores).
Saliente-se que aos Conselhos Seccionais restaria
tão-somente a capacidade tributária ativa (jamais a competência). Assim,
da norma contida no inciso IX do art. 58 do Estatuto da OAB (segundo a qual
compete aos Conselhos Seccionais fixar, alterar e receber contribuições
obrigatórias), é lícita apenas a atribuição referente a receber
contribuições obrigatórias (a fixação e a alteração, por envolverem competência
tributária, devem ser feitas pela União por meio de lei, consoante já
expendido).
6. CONCLUSÃO
O presente estudo demonstrou, de maneira racional e à
luz do direito positivo, que não há argumentos razoáveis para negar a natureza
tributária das contribuições corporativas pagas pelos advogados brasileiros.
Admitido como premissa inicial determinado conceito
de tributo ("prestação pecuniária compulsória, que não constitua sanção de
ato lícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa
plenamente vinculada", segundo o art. 3o do CTN), tem-se que,
uma vez observado que os respectivos requisitos se fazem presentes nas
contribuições à OAB, não há outra conclusão logicamente possível senão de que
elas desfrutam de caráter essencialmente tributário.
Além disso, o art. 149 da Constituição Federal é
peremptório ao afirmar que as contribuições corporativas (sem qualquer exceção)
devem ser regidas pelos princípios constitucionais tributários (legalidade,
anterioridade – anual e nonagesimal -,
irretroatividade etc), ainda que filosófica ou
ontologicamente elas não possuam essência tributária (o que se faz apenas ad argumentandum tantum).
Perceba-se, em suma, que os fundamentos trazidos pelo
STJ para advogar tese oposta, por estarem fincados na Lei nº
8.906, de 1994 (Estatuto da OAB), ou em circunstâncias e filigranas
impertinentes e irrelevantes ao assunto em exame (como, por exemplo, o fato de
a OAB ser considerada uma autarquia "especial" ou sui
generis), ignoram e rebaixam a Constituição
Federal (especialmente o seu art. 149), em evidente despautério jurídico.
Anote-se que o pleno respeito à Carta Magna, a par de
ensejar necessariamente a instituição das "anuidades" por meio de lei
nacional, impede que ocorra, a princípio, a fixação de valores diferentes entre
uma Seccional e outra, obedecendo-se, por conseqüência, ao princípio da
igualdade, consoante expendido.
Convém deixar registrado, ainda que nas linhas finais
desta monografia, que a doutrina pátria não discute a fundo o tema de que ora
se tratou, ignorando que o Superior Tribunal de Justiça concede às "anuidades"
da OAB tratamento diverso do atribuído às contribuições dos demais conselhos
profissionais. Assim, por exemplo, Roque Antônio Carrazza:
Enquadram-se nesta categoria [de contribuições
corporativas] as contribuições arrecadadas, de seus filiados, pelos sindicatos,
as contribuições que os advogados e os estagiários pagam à Ordem dos Advogados
do Brasil, as contribuições que os médicos pagam ao Conselho Regional de
Medicina etc. [64]
O mesmo caminho é trilhado por Luciano Amaro:
As contribuições de interesse de categorias
profissionais ou econômicas não podem, a exemplo das contribuições sociais, ser
classificadas como impostos ou taxas federais. Assim, por exemplo, a
contribuição do advogado à Ordem dos Advogados do Brasil não é imposto (sobre
serviços), nem taxa. [65]
Isso não pode continuar; o assunto precisa ser
debatido, ganhar espaço em seminários e receber a devida atenção dos
acadêmicos. Discorde do posicionamento aqui consagrado, abrace-se ao
entendimento do STJ, mas discuta.
Espera-se que o presente trabalho tenha ao menos
servido como ponto de partida para amplos e calorosos debates.
7. REFERÊNCIAS
AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro.
13ª ed., São Paulo: Saraiva, 2007;
ATALIBA, Geraldo. Hipótese de Incidência
Tributária. 6ª ed., São Paulo: Malheiros, 2006;
BECKER, Alfredo Augusto. Teoria Geral do Direito
Tributário. São Paulo: Saraiva, 1963;
BORGES, José Souto Maior. Teoria Geral da Isenção
Tributária. 3ª ed., São Paulo: Malheiros, 2007;
BRASIL. Constituição Federal, de 5 de outubro de
1988. Disponível em www.planalto.gov.br;
BRASIL. Lei nº 5.172, de 25
de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional). Disponível em www.planalto.gov.br;
BRASIL. Lei nº 8.906, de 4
de julho de 1994. Disponível em www.planalto.gov.br;
BRASIL. Lei no 9.649, de 27 de maio de
1998. Disponível em www.planalto.gov.br;
BRASIL. Resolução no 466,
de 28 de novembro de 2007. Disponível em www.cff.org.br;
BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. www.stj.gov.br;
BRASIL. Supremo Tribunal Federal. www.stf.gov.br;
CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito
Constitucional Tributário. 22ª ed., São Paulo: Malheiros, 2006;
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito
Tributário. 4ª ed., São Paulo: Saraiva, 1991;
CARVALHO FILHO, José dos Santos. Manual de Direito
Administrativo. 15a ed., Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2006;
COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito
Tributário Brasileiro. 8ª ed., Rio de Janeiro: Forense, 2005;
GODOI, Marciano Seabra de (coord.).
Sistema Tributário Nacional na Jurisprudência do STF. São Paulo:
Dialética, 2002;
JUSTEN FILHO, Marçal. Contribuições sociais. Caderno
de Pesquisas Tributárias. 17ª ed., São Paulo: Resenha Tributária, 1992;
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito
Tributário. 24ª ed., São Paulo: Malheiros, 2004;
MELLO, Celso Antônio Bandeira de. Curso de Direito
Administrativo. 17a ed., São Paulo: Malheiros, 2004;
MELLO, Celso Antônio Bandeira de. O conteúdo
jurídico do princípio da igualdade. 3ª ed., São Paulo: Malheiros, 2004;
MELO, José Eduardo Soares de. Contribuições
Sociais no Sistema Tributário. 5ª ed., São Paulo: Malheiros, 2006;
MORENTE, Manuel García. Fundamentos de Filosofia.
Trad. Guillermo de la Cruz Coronado. 3ª ed., São
Paulo: Mestre Jou, 1966;
SOARES, Orlando. Curso de Filosofia Geral e Filosofia
do Direito. 4ª ed., Rio de Janeiro: Forense, 2003;
Notas
- "Sabe-se que, em
princípio, não é função da lei conceituar. A lei
deve conter uma regra de comportamento. Entretanto, em face de
controvérsias, às vezes deve a lei estabelecer conceitos. Isto aconteceu
com o conceito de tributo, que é atualmente, no Brasil, legalmente
determinado." (MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito
Tributário. 24ª ed., São Paulo: Malheiros, 2004, p. 64).
- Vide críticas tecidas por
Luciano Amaro (Direito Tributário Brasileiro.
13ª ed., São Paulo: Saraiva, 2007, pp. 18-24.
- O Supremo Tribunal Federal
(STF), quando do julgamento do Recurso Extraordinário (RE) no 94.001 (DJ 11 de junho de 1982), declarou
a inconstitucionalidade de determinada lei municipal que determinou um
acréscimo de 200% ao imposto imobiliário nos casos de construções
irregulares que não possuíam o habite-se. A inconstitucionalidade
foi declarada sob o argumento de que o acréscimo em discussão configurava
sanção por ato ilícito administrativo, não podendo, por conseqüência, ser
cobrada como se tributo fosse.
- AMARO, Luciano. Op. Cit. pp. 25-27.
- MELO, José Eduardo Soares de.
Contribuições Sociais no Sistema Tributário. 5ª ed.,
São Paulo: Malheiros, 2006, p. 18.
- ATALIBA, Geraldo. Hipótese
de Incidência Tributária. 6ª ed., São Paulo: Malheiros, 2006, p. 21.
- ATALIBA, Geraldo. Op. Cit. p. 36.
- "Será tributo, pois, a
obrigação pecuniária, legal, não emergente de fatos ilícitos, em
princípio. Estes fatos ilícitos podem ser geradores de multa ou de
obrigação de indenizar. A multa se caracteriza por constituir-se em
sanção aflitiva, de um preceito que impõe um comportamento determinado. A
indenização é mera reparação patrimonial, a título de composição de dano,
segundo o princípio geral do direito, de acordo com o qual quem causar
prejuízo a outrem é obrigado a indenizar. Em outras palavras: o tributo
não é sanção por violação de nenhum preceito, nem reparação patrimonial.
Com estas delimitações é que se deve entender o conceito de tributo,
adotado pelo direito constitucional brasileiro." (ATALIBA,
Geraldo. Op. Cit. p.
37.)
- ATALIBA, Geraldo. Op. Cit. pp. 35-36.
- Salvo algumas exceções
expressamente previstas na Constituição Federal (art. 153, § 1º, por
exemplo).
- "A repartição do poder
tributário caracteriza o princípio da competência tributária. Esta exerce-se ordinariamente através de lei. Competência
tributária significa, na lição de Hensel, a
faculdade de exercer o poder tributário, do ponto de vista material, sobre
um setor determinado. Assim, a distribuição constitucional do poder de
gravar – delimitação formal e material do poder tributário – vincula a
criação das regras jurídicas tributárias." (BORGES, José Souto
Maior. Teoria Geral da Isenção Tributária. 3ª ed., São Paulo:
Malheiros, 2007, p. 30.).
- CARRAZZA, Roque Antônio. Curso
de Direito Constitucional Tributário. 22ª ed., São Paulo: Malheiros,
2006, p. 619.
- "Em outras palavras: não
basta, não é suficiente reconhecer o tributo. Deve o intérprete determinar
qual a espécie tributária (natureza específica do tributo, conforme o diz
o art. 4º do CTN), dado que a Constituição prescreve regimes diferentes,
conforme a espécie. Tais regimes caracterizam-se por princípios e regras
especiais, constitucionalmente estabelecidos." (ATALIBA,
Geraldo. Op. Cit. pp.
123-124).
- Geraldo Ataliba prega, com
razão, que "qualquer classificação que se pretenda fazer, no Brasil,
deve atender não só às exigências científicas como aos cânones
constitucionais, sob penda de resultar inútil e inoperante. Qualquer
equívoco, nesta matéria, leva à inconstitucionalidade. A classificação que
propomos é rigorosamente aquela adotada pela Carta Magna. Colhe sua
interpretação e desdobra-lhe as conseqüências. Torna mais fácil, segura e
expedita a aplicação dos critérios constitucionais e a exegese do sistema,
como um todo, e de cada norma ou princípio que o compõe." (ATALIBA,
Geraldo. Op. Cit. p.
125). Consoante já advertido, a metodologia do presente estudo é
estritamente dogmática, preocupada que está com o direito efetivamente
posto no sistema. Tal postura não exclui a visão crítica que deve guiar
qualquer jurista, não se olvidando, por outro lado, que o criticismo exacerbado pode muitas vezes conduzir à
ignorância da realidade. Os institutos jurídicos devem ser estudados como
efetivamente o são e como de fato existem no mundo jurídico. Nutrir uma
visão crítica deles é saudável (e louvável) se a finalidade for alterá-los
para corrigir eventuais equívocos. Pretender, todavia, distorcer ou negar
a realidade com teses filosóficas impraticáveis só atrapalha a evolução do
direito positivo e impossibilita sua correta aplicação.
- Há autores que admitem apenas
duas categorias de tributo: imposto ou taxa. Outro não é o magistério de
Alfredo Augusto Becker: "No plano jurídico, todo e qualquer tributo
pertencerá a uma destas duas categorias: imposto ou taxa. A serena análise
científico-jurídica, em cada caso singular, revelará que inexiste terceira
categoria ou categoria mista. Os chamados tributos parafiscais,
contribuições de melhoria, empréstimos compulsórios e monopólios fiscais,
ao serem dissecados pelo método científico (não pelos tradicionais métodos
híbridos que confundem os critérios e conceitos da Ciência das Finanças
Públicas com os de direito tributário, desnudando-se da camouflage político-fiscal ou histórica, filosófica ou
simplesmente retórica-acadêmica),
mostram verdadeiros impostos ou taxas." (BECKER, Alfredo
Augusto. Teoria Geral do Direito Tributário. São Paulo: Saraiva,
1963, p. 346).
- Anota Luciano Amaro que,
"quando editado o Código Tributário Nacional, o disposto no seu art.
5º suscitou a dúvida sobre se outras exações (que não as arroladas como
impostos, taxas ou contribuição de melhoria) teriam sobrevivido. O
Decreto-Lei n. 27/66 acrescentou o art. 217 ao Código Tributário Nacional,
esclarecendo que as disposições deste não excluíam a incidência e a
exigibilidade de uma série de exações, ali enumeradas, além de outras, de
fins sociais, criadas por lei." (AMARO, Luciano. Op. Cit. p. 23.). Observe-se
que, com a inclusão do art. 217 ao Código Tributário Nacional, o
legislador admitiu que as espécies tributárias não se resumem àquelas
descritas no art. 5º. Sobre o tema, ainda Luciano Amaro: "Rompida,
pelo art.
- Vide o julgamento do RE
146.615/PE, DJ 30 de junho de 1995 (www.stf.gov.br).
- Leia-se o
magistério de Paulo de Barros Carvalho: "A análise dessa categoria
jurídico-positiva revela, de maneira contundente, que todas as cláusulas
imprescindíveis à qualificação do tributo nela estão presentes. Há somente
um plus, onsubstanciado
na necessidade de restituição que a lei reguladora deve prever, no que diz
com o prazo de devolução e as condições de resgate. O argumento, contudo,
não tem força lógica suficiente para bulir no núcleo existencial da
figura, por duas razões muito simples: a) satisfaz, plenamente, à
definição do art. 3º do Código Tributário Nacional; e b) o destino do produto de sua arrecadação nada
acresce à essência jurídica do tributo (art. 4º)." (CARVALHO,
Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 4ª ed., São Paulo:
Saraiva, 1991, p. 25). Há autores, porém, que, embora admitindo a natureza
tributária dos empréstimos compulsórios, não os considera uma espécie
autônoma, distinta do imposto, da taxa ou da contribuição de melhoria. É o
caso de Roque Antônio Carrazza: "(...)
temos por indiscutível que, ao contrário do que proclamam alguns, o
empréstimo compulsório não é uma quarta modalidade de tributo – ao lado do
imposto, da taxa e da contribuição de melhoria -, mas, simplesmente, um
tributo (restituível, se preferirmos, mas sempre um tributo)." (CARRAZZA,
Roque Antônio. Op. Cit. p. 547). Não se vai aqui aprofundar o tema, haja
vista que os empréstimos compulsórios não são o objeto
do presente estudo.
- BRASIL. Supremo Tribunal
Federal. Pleno, Relator Ministro Xavier de Albuquerque, DJ 30 de junho de
1978, www.stf.gov.br.
- BRASIL. Supremo Tribunal
Federal, www.stf.gov.br.
- "Art. 149. Compete
exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no
domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas,
como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o
disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e
sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições
a que alude o dispositivo."
- BRASIL. Supremo Tribunal
Federal, Pleno, Relator Ministro Carlos Velloso, DJ 28 de agosto de 1992,
www.stf.gov.br.
- CARRAZZA, Roque Antônio. Op.
Cit. p. 553.
- MELO, José Eduardo Soares de.
Op. Cit.. pp.
81-82.
- MACHADO, Hugo de Brito. Op.
Cit. p. 389.
- JUSTEN FILHO, Marçal.
Contribuições sociais. Caderno de Pesquisas Tributárias. 17ª ed.,
São Paulo: Resenha Tributária, 1992, pp. 17/151.
- GODOI, Marciano Seabra de. (coord.) Sistema Tributário Nacional
na Jurisprudência do STF. São Paulo: Dialética, 2002, p. 74.
- ATALIBA, Geraldo. Op. Cit. pp. 58; 130.
- Sacha Calmon Navarro Coelho
reputa útil e esclarecedora a dicotomia tributos vinculados/não
vinculados: "(...) a teoria do tributo vinculado ou desvinculado a
uma atuação do Estado relativamente à pessoa do contribuinte está correta.
Está sediada como categoria epistemológica. De fato, por toda parte onde
vigoram Estados de Direito pagamos tributos porque expressamos ter
capacidade contributiva (...), ou então porque o Estado nos presta
serviços de grande utilidade, específicos ou divisíveis, ou pratica atos
do seu regular poder de polícia diretamente referidos à nossa pessoa, ou
ainda porque nos concede benefícios diversos (...), ou ainda porque
realiza obras que favorecem o nosso patrimônio imobiliário." (COÊLHO,
Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributário Brasileiro. 8ª
ed., Rio de Janeiro: Forense, 2005, p. 476.)
- Ver o art. 4º, I, do CTN,
segundo o qual a denominação é irrelevante para qualificar a espécie
tributária.
- ATALIBA, Geraldo. Op. Cit. p. 147.
- AMARO, Luciano. Op. Cit. pp. 84-86.
- Segundo o qual a destinação
legal do produto da arrecadação não tem relevância na qualificação das
espécies tributárias.
- "(...) há situações em
que a destinação do tributo é prevista pela Constituição como aspecto
integrante do regime jurídico da figura tributária, na medida em que se
apresenta como condição, requisito, pressuposto ou aspecto do exercício
legítimo (isto é, constitucional) da competência tributária. Nessas
circunstâncias, não se pode, ao examinar a figura tributária, ignorar a
questão da destinação, nem descartá-la como critério que permita
distinguir de outras a figura analisada." (AMARO, Luciano. Op.
Cit. p. 77).
- MELO, José Eduardo Soares de.
Op. Cit.. p. 90.
- MELO, José Eduardo Soares de.
Op. Cit.. p. 92.
- "(...) essas contribuições
sociais caracterizam-se pela correspondente finalidade. Não pela simples
destinação do produto da respectiva arrecadação, mas pela finalidade de
sua instituição, que induz a idéia de vinculação direta: a) do órgão do
Poder Público incumbido da intervenção no domínio econômico; ou b) da
entidade gestora dos interesses da categoria profissional ou
econômica." (MACHADO, Hugo de Brito. Op. Cit. p 388).
- MELO, José Eduardo Soares de.
Op. Cit. p. 162.
- BRASIL. Supremo Tribunal
Federal, MS 21797/RJ, Rel. Min. Carlos Velloso,
DJ 18 de maio de 2001, www.stf.gov.br.
- BRASIL. Supremo Tribunal
Federal, ADI 1717/DF, Rel. Min. Sydney Sanches,
DJ 28 de março de 2003, www.stf.gov.br.
- CARVALHO FILHO, José dos
Santos. Manual de Direito Administrativo. 15a
ed., Rio de Janeiro: Lumen Juris,
2006, p. 390.
- Vide, por exemplo, o que
restou decidido no MS-QO 25624/SP,
RE-AgR 266689/MG,
ADI-MC 1707/MT (www.stf.gov.br).
- BRASIL. Supremo Tribunal
Federal, ADI 3026/DF,
Rel. Min. Eros Grau, DJ 29 de setembro de 2006,
www.stf.gov.br.
- Leia-se, ipsis
litteris, o que ensina Celso Antônio
Bandeira de Mello sobre o assunto: "O controle das autarquias, às
vezes designado, sobretudo na doutrina estrangeira, como tutela, é o poder
que assiste à Administração Central de influir sobre elas com o propósito
de conformá-las ao cumprimento dos objetivos públicos em vista dos quais
foram criadas, harmonizando-as com a atuação administrativa global do
Estado. (...) São objetivos deste controle ou supervisão assegurar o
cumprimento dos objetivos fixados em seu ato de criação; harmonizar sua
atuação com a política e programação do Governo no correspondente setor de
atividade; zelar pela obtenção de eficiência administrativa e pelo asseguramento de sua autonomia administrativa,
operacional e financeira." (MELLO, Celso Antônio Bandeira de. Curso
de Direito Administrativo. 17a ed., São Paulo: Malheiros,
2004, pp. 149-150).
- Bem a propósito, o § 1º do
art. 44 da Lei no 8.906, de 1994, preceitua que a "OAB não
mantém com órgãos da Administração Pública qualquer vínculo funcional ou
hierárquico."
- "Art. 79. Aos servidores
da OAB, aplica-se o regime trabalhista."
- É o que se depreende do
magistério de Roque Antônio Carrazza: "Tais
contribuições [corporativas] também são tributos (revestindo, no caso dos
conselhos profissionais, a natureza de taxa de polícia), devendo,
destarte, ser instituídas ou aumentadas por meio de lei ordinária, sempre
obedecido o regime jurídico tributário." (CARRAZZA, Roque Antônio.
Op. Cit. p. 570). O
poder de polícia, por sua vez, recebeu adequada definição do art. 78 do
CTN, verbis: "Considera-se poder de polícia
atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando
direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de
fato, em razão de interesse público concernente à segurança, à higiene, à
ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício
de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder
Público, à tranqüilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos
direito individuais ou coletivos." É importante deixar claro
que os que afirmam que a hipótese de incidência das contribuições
corporativas é o exercício do poder de polícia não enxergam autonomia de
tais contribuições frente às taxas, haja vista que, nos termos do art.
145, II, da Constituição Federal, são estas que remuneram o "exercício
do poder de polícia". Dito de outro modo, caso se entenda pela
autonomia das contribuições corporativas em relação às demais espécies tributárias,
afigura-se no mínimo lógico e coerente evitar alusões à expressão
"poder de polícia".
- "Art. 46. Compete à OAB
fixar e cobrar, de seus inscritos, contribuições, preços de serviços e
multas."
- BRASIL, Superior Tribunal de
Justiça. Relator: Ministro José Delgado, DJ 16 de novembro de 2004,
www.stj.gov.br.
- O referido ato normativo
"dispõe sobre a correção dos valores das anuidades e taxas devidas
aos Conselhos Federal e Regionais de Farmácia."
- O § 2o do art. 97
do CTN dispõe que "não constitui majoração de tributo, para os fins
do disposto no inciso II deste artigo [que, por sua vez, preceitua que
somente a lei pode majorar tributo], a atualização do valor monetário da
respectiva base de cálculo."
- Resp 963115 (DJ 4 de outubro de 2007), Resp 793201 (DJ 26 de outubro de 2006), Resp 572080 (DJ 3 de outubro de 2005), Resp 541504 (DJ 17 de outubro de 2005), EResp 495918 (DJ 1o
de agosto de 2005), AgRg nos EResp
445902 (DJ 1o de agosto de 2005), EResp
527077 (DJ 27 de junho de 2005), Resp 506564 (DJ
21 de fevereiro de 2005), EResp 503252 (DJ 18 de
outubro de 2004). www.stj.gov.br.
- BRASIL, Superior Tribunal de
Justiça. Relator: Ministro Humberto Martins, DJ 4 de junho de 2007,
www.stj.gov.br.
- "A essência é a soma dos
predicados que podemos predicar da substância. Ora, estes predicados
dividem-se em dois grupos: predicados que convêm à substância de tal sorte
que se lhe faltasse um deles não seria o que é; e predicados que convêm à
substância, mas que são de tal sorte que ainda que algum deles faltasse,
continuaria a ser a substância aquilo que é. Aqueles primeiros são a
essência propriamente dita, porque se algum deles faltasse à
substância, a substância não seria aquilo que é; e estes segundos são o acidente, porque o fato de tê-los ou não, não
impede de modo algum que seja aquilo que é." (MORENTE, Manuel
García. Fundamentos de Filosofia. Trad.
Guillermo de la Cruz Coronado. 3ª ed., São Paulo: Mestre Jou, 1966, p. 96).
- "Para Aristóteles,
conhecer significa duas coisas. Conhecer significa primeiramente formar
conceitos, quer dizer, chegar a constituir em nossa mente um conjunto de
notas características para cada uma das essências que se realizam na
substância individual. Os processos de abstração e de generalização que
sobre o material da percepção sensível realizamos conduzem-nos à formação
de um arsenal de conceitos. Saber é ter muitos conceitos. (...) Porém,
conhecer significa, em segundo lugar, isto também: aplicar esses conceitos
que formamos a cada coisa individual; colocar cada coisa individual sob o
conceito, chegar à natureza, contemplar a substância, olhá-la e voltar
logo para dentro de nós mesmos para procurar no arsenal de conceitos
aquele conceito que se ajusta bem a essa singularíssima substância, e formular
o juízo: este é cavalo." (MORENTE, Manuel García. Op. Cit. p. 111).
- "(...) o silogismo é um
argumento pelo qual, de um antecedente que une dois termos a um terceiro,
tira-se um conseqüente que une estes dois termos entre si, em outras
palavras, silogismo é a dedução formal, mediante a qual, postas duas
proposições, chamadas premissas (maior e menor), delas se tira uma
terceira, nelas logicamente implicada, chamada conclusão." (SOARES,
Orlando. Curso de Filosofia Geral e Filosofia do Direito. 4ª
ed., Rio de Janeiro: Forense, 2003, pp. 62-63).
- Não se despreze que, para
exercer a profissão, o advogado é obrigado a ser inscrito na OAB, que, por
sua vez, fixa as contribuições unilateralmente, não havendo qualquer tipo
de "acordo de vontades" ou "consenso" entre ela e os
inscritos.
- Art. 58, IX, da Lei no
8.906, de 1994: "Art. 58. Compete privativamente ao Conselho
Seccional: (...) IX - fixar, alterar e receber contribuições obrigatórias,
preços de serviços e multas."
- Art. 46, parágrafo único, da
Lei no 8.906, de 1994: "Constitui título executivo
extrajudicial a certidão passada pela diretoria do Conselho competente,
relativa a crédito previsto neste artigo."
- Apenas à
guisa de exemplo, leia-se o que restou prescrito no art. 1º da Resolução
CFM no 1.825, de 13 de setembro de 2007, editada pelo Conselho
Federal de Medicina: "Art. 1º. Para o exercício de 2008, o valor da
anuidade de pessoa física será de R$ 386,00 (trezentos e oitenta e seis
reais), que poderá ser pago até o dia 31 de março de 2008." Embora a
referida contribuição também não possua alíquota ou base de cálculo, o STJ
tem jurisprudência pacífica admitindo-se-lhe
natureza tributária.
- AMARO, Luciano. Op. Cit. pp. 263-265.
- Petição de princípio é
falácia que consiste na utilização de uma tese para demonstrar que ela
própria é válida.
- MELLO, Celso Antônio Bandeira
de. O conteúdo jurídico do princípio da igualdade. 3ª ed.,
São Paulo: Malheiros, 2004, p. 21.
- CARRAZZA, Roque Antônio. Op.
Cit. p. 570.
- AMARO, Luciano. Op. Cit. p. 86.
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